WSA w Warszawie w wyroku z dnia 10 marca 2022 r. o sygn. III SA/Wa 1806/21 wypowiedział się w sprawie problematycznej kwestii dotyczącej podmiotów korzystających z usług logistycznych Amazon i uznania raportów Amazon. Sąd potwierdził, że stanowią one wystarczający dowód wewnątrzwspólnotowego przemieszczenia towarów, uprawniający do zastosowania stawki 0% w WDT.

STAN FAKTYCZNY

W rozpatrywanej sprawie, podczas kontroli podatkowej organ zakwestionował prawidłowość wykazywanych transakcji wewnątrzwspólnotowych. Wskutek postępowania podatkowego, podatnik uzyskał decyzje określającą wysokość zobowiązania podatkowego oraz oczywiście ustalającą za ten okres dodatkowe zobowiązanie podatkowe z tytułu zaniżenia kwot podatku należnego.

Transakcje te dotyczyły nietransakcyjnego przemieszczenia towarów własnych (dalej jako: NPTW), zdefiniowanych w art. 13 ust. 3 ustawy o VAT – z terytorium Polski na terytoria innych państw członkowskich, które podatnik wykazywał jako WDT opodatkowaną stawką 0%.

Dowody transakcji, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt. 2 ustawy o VAT, czyli dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, w niniejszej sprawie miały stanowić raporty Amazon w postaci plików Excel.

Sam wyrok co prawda nie mówi wprost, iż przedmiotem sporu były raporty Amazon – wyrok został zanonimizowany do określenia „A” – jednakże fakt ten został potwierdzony w publikacji reprezentanta Skarżącej.

Pliki te stanowiły ewidencję co do tożsamości towarów (jego kod. typ, ilość, opis), a także informacje o kraju wyjścia towaru i kraju dostarczenia towaru. Zdaniem DIAS, tak przedstawione dowody nie potwierdzały, że towar faktycznie opuścił terytorium Polski i dotarł do kraju miejsca jego przeznaczenia.

Co więcej, podatnik nie przedłożył żadnych faktur VAT potwierdzających NPTW, ani żadnych dokumentów czy dowodów, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Organ nie miał jednak zastrzeżeń ani do formy raportów (pliki Excel) ani też nie zaprzeczał autentyczności i oryginalności przedłożonych raportów. 

Z tego też względu w ocenie organu pierwszej instancji, Strona winna opodatkować powyższe transakcje ze stawką podstawową w wysokości 23%.

Przedmiot sporu w niniejszej sprawie sprowadza się zatem do kwestii prawa Strony do zastosowania stawki 0% do transakcji NPTW z terytorium Polski na terytoria innych państw członkowskich ze względu na udokumentowanie przedmiotowych transakcji raportami Amazon.

CO NA TO WSA?

Sąd uchylając decyzję w zaskarżonej części przyznał, że organ naruszył zasadę prawdy obiektywnej i zasadę zaufania (art. 274c Ordynacji Podatkowej) arbitralnie uznając, że raporty nie wystarczają do potwierdzenia przemieszczenia towarów Strony w ramach WDT i zaniechując podjęcia nieskomplikowanych czynności dowodowych, tj. wystąpienia do kontrahenta Strony – Amazon (którego należy traktować jak przewoźnika) o wyjaśnienia, które mogłyby rozwiać wątpliwości organu. DIAS, odmawiając uznania mocy dowodowej przedłożonych raportów z platformy Amazon bez podania przekonującego uzasadnienia naruszył zasady prowadzenia postępowania dowodowego.

Jednocześnie Sąd przyznał Organowi rację, iż w przypadku NPTW na Podatniku ciążyła powinność wystawienia faktury, jednak jej brak nie warunkuje faktu przemieszczania towaru, a tym samym możliwości zastosowania stawki 0% – faktura bowiem, sama w sobie, nie jest dowodem na dojście do skutku WDT i przemieszczenia towaru między krajami.

W ocenie Sądu bezsprzecznie raport z dokonywanych przesunięć międzymagazynowych zrealizowanych przez Amazon należy traktować jako dokument, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT tj. jako „dokument przewozowy otrzymany od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju (…) w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi)”.

Co więcej, także przedłożony przez Podatnika regulamin „Wytyczne paneuropejskiego programu realizowane przez A.” potwierdza, że Amazon jest podmiotem odpowiedzialnym za transport towarów Spółki pomiędzy magazynami platformy zlokalizowanymi w różnych państwach członkowskich.

Z tego regulaminu jednoznacznie wynika, iż Podatnik nie może wymagać wystawiania na swoje żądanie innych dokumentów, o innej treści niż przedłożone dotychczas raporty – nie może być zatem mowy o jakimkolwiek zaniedbaniu ze strony Podatnika polegającego na tym, że mógł otrzymać od Amazon bardziej precyzyjne raporty lub inne dokumenty, ale zaniedbał skorzystania z takiej możliwości.

W odniesieniu do CMR Sąd słusznie wskazał, że nie jest on jedyną formą dokumentowania WDT – nie można zatem bezwzględnie wymagać go od Podatnika, jednakże w przekonaniu Sądu do oceny wartości dowodowej raportów Amazon należy stosować te same reguły dowodowe, które stosuje się w przypadku innych listów przewozowych, w szczególności do CMR. Treść listu przewozowego może być zatem przedmiotem oceny na podstawie art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.

W przekonaniu Sądu nie ma powodów, aby organ nie wyjaśniał swoich wątpliwości co do treści raportu i bezkrytycznie zawierzył raportowi, tym bardziej że nie jest przez nikogo sygnowany ani uwierzytelniony. Jest to tym bardziej uzasadnione, że organ podnosi, że w żadnym fragmencie tych dokumentów nie ma wzmianki o tym, że Amazon transportował sporne towary.

Co więcej, w niniejszej sprawie DIAS wymagał okazania przez Stronę innej dokumentacji, gdy wiadomo że Strona innej dokumentacji od Amazon nie uzyskała i uzyskać nie może, a Strona nie ma takich możliwości prawnych, aby dokonać weryfikacji rzetelności wystawiania raportów przez Amazon.

Sąd zwrócił także uwagę, że z treści wytycznych do współpracy z Amazon, przedstawionych przez Stronę wynika, że „Należy pamiętać, że w uzasadnionych przypadkach jesteśmy zobligowani do udostępniania informacji o realizowanych transakcjach i podmiotach, np. na żądanie instytucji rządowych lub organów regulacyjnych właściwych dla A.”

Z tego zdania nie wynika jednak jednoznacznie czy Amazon zobowiązuje się udostępnić dodatkowe potwierdzenia transakcji bezpośrednio klientowi, który zobowiązany został do tego przez  organ czy też jedynie w przypadku, gdy to sam organ wystąpi do niego ze swoim żądaniem, do czego jest nie tylko uprawniony, ale też zobowiązany w świetle art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej.

W niniejszej sprawie, Sąd zwrócił jednak uwagę na art. 122 O.p. nakazujący dążyć do ustalenia prawdy obiektywnej, który powinien być rozumiany w ten sposób, że w przypadku wątpliwości co do kompletności i wiarygodności listu przewozowego organ może i powinien zwrócić się do przewoźnika o wyjaśnienie wątpliwości organu – czego w niniejszej sprawie w istocie zabrakło.

KONKLUZJE

W samym wyroku znajduje się też kilka kluczowych stwierdzeń dotyczących NPTW:

• w tym przypadku nie występuje ani dostawca, ani nabywca, gdyż nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel;
• z uwagi na „odpowiedniość stosowania” w przypadku NPTW część regulacji zawarta w art. 42 ust. 1-4, 11 i 12 ustawy o VAT musi być pominięta, np. regulacje dotyczące korespondencji handlowej i zapłaty za towar, ze względu na fakt, iż podatnik nie będzie korespondował sam ze sobą i nie będzie sobie płacił;
• nie jest możliwe przedstawienie dokumentu, który potwierdza wywiezienie towaru z Polski i dostarczenie towaru do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego – nie ma bowiem nabywcy, do którego takie towary miałyby być dostarczone;
• art. 42 ust. 14 ustawy o VAT należy więc odczytywać w ten sposób, iż podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary własne będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone (zamiast do „nabywcy”) do magazynu podatnika lub magazynu wynajętego przez podatnika, na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska;
• Zatem raporty Amazon mogą stanowić dokument potwierdzający możliwość zastosowania stawki 0% w przypadku NPTW.

***

Wyrok WSA w końcu daje nadzieję na szybsze rozwiązanie problematycznych kwestii związanych z jedną z największych światowych platform do handlu on-line – Amazon. Jest on nie tylko prawomocny, ale został też potwierdzony wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 grudnia 2022 r., który jeszcze bardziej podkreślił, iż „ustawa nie określa, jaką formę ma mieć dokument przewozowy potwierdzający wywóz towaru jak również, że „Podatnik może stosować i przedstawiać różne formy dokumentów na potwierdzenie nietransakcyjnych przemieszczeń towarów, o ile z nich wynika, że towar faktycznie został wywieziony z Polski.” Sąd pierwszej instancji akcentując istotność ustalenia, że spełnione są materialne przesłanki z art. 13 ust 1 i 3 ustawy o VAT, dostrzegł, że w sferze dokumentowania takich transakcji uwzględniać trzeba zmieniające się zasady i specyfikę handlu on-line, która – z uwagi na szeroki zakres transakcji dokonywanych w tej formie i udział wielu podmiotów – może uniemożliwiać poszczególnym podatnikom wejście w posiadanie typowych dokumentów np. CMR z powodu przemieszczania jednocześnie towarów wielu dostawców przez podmioty organizujące cały obrót towarem.”

Ilość sporów w zakresie odpowiedniego udokumentowania transakcji jest istotnie wysoka – z czym też sami spotykamy się w naszej praktyce. Biorąc pod uwagę wielkość dokonywanych transakcji poprzez platformę Amazon, a tym samym to jak wielu podatników przedmiotowa sprawa pośrednio dotyczy – mimo niekorzystnych decyzji wydawanych przez organy, wyrok ten potwierdza, iż takie działania organu nie są zgodne z prawem.