Wśród projektowanych zmian w „Polskim Ładzie” znalazły się również propozycje dotyczące Podatkowych Grup Kapitałowych (PKG) oraz zagranicznych jednostek kontrolowanych (CFC). W tym tygodniu skupimy się na analizie właśnie tych przepisów.
Podatkowa Grupa Kapitałowa – uproszczenia i zmiany
Regulacje dotyczące Podatkowej Grupy Kapitałowej zawarte są w art. 1a ustawy o CIT, zgodnie z którym co najmniej dwie spółki prawa handlowego posiadające osobowość prawną oraz pozostające w związkach kapitałowych mogą utworzyć grupę, która będzie podatnikiem na gruncie CIT.
Projektowane przepisy „Polskiego Ładu” dotyczą głównie złagodzenia warunków tworzenia i funkcjonowania podatkowych grup kapitałowych. Zgodnie z uzasadnieniem projektu zmiany mają na celu umożliwienie tworzenia PGK także przez mniejsze podmioty. Ponadto mają one uwzględniać gospodarcze realia funkcjonowania przedsiębiorstwa, a w szczególności urealnić obowiązujące dotychczas warunki uzyskania statusu PGK.
Do najważniejszych zmian należą:
- warunki utworzenia PGK
- zmniejszenie o połowę wartości przeciętnego kapitału zakładowego przypadającego na każdą spółkę, tym samym wystarczający będzie kapitał w wysokości 250.000 PLN;
- likwidacja warunku dotyczącego rentowności PGK – obecnie wymagane jest osiągnięcie przez PGK rentowności na poziomie co najmniej 2%;
- likwidacja obowiązku zawierania umowy o utworzeniu PGK w formie aktu notarialnego – zgodnie z projektem wystarczające będzie zawarcie takiej umowy w formie pisemnej.
- funkcjonowanie PGK
- zniesienie zakazu posiadania przez spółki zależne udziałów w kapitałach zakładowych innych spółek tworzących grupę;
- dopuszczenie możliwości dokonywania czynności restrukturyzacyjnych w ramach PGK (łączenie, podział, przekształcenia);
- określenie terminu na zgłoszenie nowej umowy lub jej zmiany do przedłużenia okresu funkcjonowania PGK na 14 dni od dnia zawarcia umowy lub zmiany umowy – obecnie przepisy nie przewidują żadnego terminu w tym zakresie;
- PGK będzie zobowiązana do weryfikowania transakcji dokonywanych z podmiotami powiązanymi lub niepowiązanymi, jeżeli rzeczywisty właściciel (beneficial owner) ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd w raju podatkowym, a łączna wartość transakcji przekracza 500.000 PLN.
- rozliczanie strat w PGK
- wprowadzenie możliwości rozliczania strat spółek tworzących PGK, osiągniętych przed utworzeniem PGK, jeśli spełnione będą warunki wskazane w ustawie. Zgodnie z projektem dochód ze źródła przychodów PGK będzie mógł być obniżony o stratę z tego źródła przychodów poniesioną przez spółki tworzące PGK przed jej powstaniem, jeżeli:
- strata ta podlegałaby odliczeniu od dochodu tej spółki, gdyby nie weszła ona w skład PGK;
- byłaby poniesiona nie wcześniej niż w piątym roku podatkowym poprzedzającym rok podatkowy PGK, za który dokonywane byłoby obniżenie;
- strata nie została odliczona od dochodu spółki tworzącej PGK;
- spółka osiągnęła w roku podatkowym, za który dokonuje się tego obniżenia, dochód z tego źródła przychodów, z którego poniesiona została strata.
Przy czym kwota odliczenia nie może przekraczać 50% wysokości straty oraz nie może przekroczyć kwoty dochodu ze źródła przychodów osiągniętego w roku podatkowym, za który dokonywane byłoby obniżenie, przez spółkę tworzącą PGK, która tę stratę poniosła.
Co więcej, dodano przepis, że w przypadku gdy spółki tworzyły PGK w momencie upływu obowiązywania umowy lub utraty przez tę grupę statusu podatnika – odpowiadają one solidarnie za zobowiązania PGK z tytułu podatku dochodowego należnego za okres obowiązywania umowy.
Warto mieć na uwadze, że przepisy obowiązujące w obecnym kształcie dotyczące PGK nie cieszą się zbyt dużą popularnością wśród podatników, ze względu na konieczność spełnienia szeregu przesłanek potrzebnych do utworzenia PGK. Biorąc pod uwagę treść proponowanych zmian w zakresie PGK, mogą się one przyczynić do zwiększenia popularności tej instytucji.
Zagraniczne jednostki kontrolowane (CFC)
Zgodnie z przepisami ustaw o podatkach dochodowych w przypadku dochodu osiąganego przez polskiego podatnika od zagranicznego podmiotu kontrolowanego, dochód ten powinien być opodatkowany według stawki 19%.
Zagraniczną jednostką według obecnie obowiązujących przepisów mogą być m.in.:
- osoba prawna,
- spółka kapitałowa w organizacji,
- jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej,
- fundacja, trust lub inny podobny podmiot,
- podatkowa grupa kapitałowa,
- wydzielona organizacyjnie lub prawnie część zagranicznej spółki,
w sytuacji, gdy nie posiadają na terytorium Polski siedziby, zarządu ani rejestracji, a polski podatnik posiada bezpośrednio lub pośrednio udział w kapitale, prawo głosu w organach kontrolnych, zarządzających lub ekspektatywę takich praw lub w przyszłości będzie uprawniony do nabycia takich praw. Za zagraniczną jednostkę może być również uznany zagraniczny zakład zagranicznej jednostki w dowolnej postaci.
Zagraniczna jednostka kontrolowana – obecnie obowiązujące przepisy
Zgodnie z obecnie obowiązującymi w tym zakresie przepisami status zagranicznej jednostki kontrolowanej ustalamy na podstawie jednej z trzech kategorii:
Kategoria 1 – zagraniczna jednostka z siedzibą lub zarządem lub zarejestrowana lub położona na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową;
Kategoria 2 – zagraniczna jednostka z siedzibą lub zarządem lub zarejestrowana lub położona na terytorium państwa niebędącego terytorium lub krajem stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, z którym:
- Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo
- Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej będącej podstawą do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych.
Kategoria 3 – zagraniczna jednostka, która spełnia łącznie następujące warunki:
- podatnik, podlegający nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, samodzielnie lub wspólnie z podmiotami powiązanymi, posiada bezpośrednio lub pośrednio ponad:
- 50% udziałów w kapitale lub
- 50% praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub
- 50% prawa do uczestnictwa w zysku lub sprawuje kontrolę faktyczną nad zagraniczną jednostką;
- co najmniej 33% przychodów tej jednostki osiągniętych w roku podatkowym ma charakter pasywny i pochodzi m.in. z: dywidend i innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych, zbycia udziałów (akcji), z odsetek od pożyczek, z części odsetkowej raty leasingowej, z poręczeń i gwarancji, z praw autorskich, ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych, z działalności ubezpieczeniowej, bankowej lub innej działalności finansowej; z transakcji z podmiotami powiązanymi, w przypadku gdy jednostka nie wytwarza w związku z tymi transakcjami wartości dodanej pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma;
- faktycznie zapłacony przez tę jednostkę podatek dochodowy w państwie jej siedziby, zarządu, zarejestrowania lub położenia jest niższy niż podatek, który zapłaciłaby będąc polskim rezydentem podatkowym.
Zagraniczna jednostka kontrolowana – planowane zmiany
Projekt „Polskiego Ładu” przewiduje następujące zmiany:
- doprecyzowanie warunków uznania jednostki za zagraniczną jednostkę kontrolowaną w ramach Kategorii 3
- zmiana polegająca na tym, że za CFC uważa się podmiot, w którym polski podatnik posiada udziały, prawa głosu lub udział w zysku samodzielnie lub wspólnie z podmiotami powiązanymi lub z innymi podatnikami z RP. Przy czym przez innych podatników należy rozumieć podatników, którzy posiadają co najmniej 25% udziałów w kapitale lub co najmniej 25% praw głosu w zarządzaniu jednostką lub 25% prawa do uczestnictwa w zysku spółki;
- rozszerzenie katalogu przychodów pasywnych osiąganych przez zagraniczne jednostki o takie przychody jak: przychody ze świadczonych usług niematerialnych (np. usług doradczych, księgowych, badania rynku itp.), przychody z najmu, podnajmu i innych umów o podobnym charakterze, przychody ze sprzedaży towarów lub produktów zakupionych od podmiotów powiązanych lub sprzedawanych na ich rzecz;
- wskazanie, że różnica pomiędzy faktycznie zapłaconym podatkiem a podatkiem, który jednostka ta zapłaciłaby w Polsce powinna wynosić co najmniej 25% podatku dochodowego.
- nowe kategorie zagranicznych jednostek kontrolowanych – Kategoria 4 – zagraniczna jednostka spełniająca łącznie następujące warunki:
- spełnienie warunku posiadania 50% udziałów w kapitale, prawach głosu w organach lub udziału w zysku/ sprawowaniu kontroli, jak w przypadku Kategorii 3;
- różnica pomiędzy faktycznie zapłaconym podatkiem, a podatkiem, który zapłaciłaby ta jednostka w Polsce wynosi co najmniej 25% podatku dochodowego;
- przychody tej jednostki są nie niższe niż 30% sumy wartości posiadanych:
- udziałów w innych spółkach/ instytucjach wspólnego inwestowania,
- nieruchomości lub ruchomości będących własnością albo współwłasnością podatnika lub używanych przez niego na podstawie umowy leasingu,
- wartości niematerialnych i prawnych.
- aktywa wskazane powyżej powinny stanowić co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki.
- Kategoria 5 – zagraniczna jednostka spełniająca łącznie następujące warunki:
- spełnienie warunku posiadania 50% udziałów w kapitale, prawach głosu w organach lub udziału w zysku/ sprawowaniu kontroli, jak w przypadku Kategorii 3;
- przekroczenie dochodu obliczonego według wzoru wskazanego w ustawie, tj.: (b + c +d) x 20%,
w którym poszczególne litery oznaczają:
b – wartość bilansową aktywów jednostki,
c – roczne koszty zatrudnienia jednostki,
d – zakumulowaną (zsumowaną) dotychczasową wartość odpisów amortyzacyjnych w rozumieniu przepisów o rachunkowości;
- mniej niż 75% przychodów tej jednostki pochodzi z transakcji dokonywanych z podmiotami niepowiązanymi mającymi miejsce zamieszkania, siedzibę, zarząd, rejestrację lub położenie w tym samym państwie co ta jednostka;
- różnica pomiędzy faktycznie zapłaconym podatkiem, a podatkiem, który zapłaciłaby ta jednostka w Polsce wynosi co najmniej 25% od podatku dochodowego.
Proponowane zmiany w zakresie CFC sprowadzają się przede wszystkim do rozszerzenia katalogu jednostek uznawanych za zagraniczne jednostki kontrolowane. Według uzasadnienia do ustawy tak sformułowane przepisy mają zapobiec unikaniu opodatkowania przez tworzenie tzw. „spółek wydmuszek” posiadających bardzo duże aktywa, ale nie generujących przychodu lub generujących go w bardzo małym zakresie.