Dnia 15 listopada 2021 r. Prezydent Rzeczypospolitej Polskiej podpisał projekt „Polskiego Ładu”, zatem nie wzbudza już wątpliwości fakt, że większość „proponowanych zmian” to już rzeczywistość, która w znakomitej większości obowiązywać będzie od 1 stycznia 2022 r. Jedną z takich zmian, a właściwie całkowitym novum jest „minimalny podatek przychodowy”.

Jak czytamy w uzasadnieniu do projektu ustawy „Polski Ład”: „Potrzeba wprowadzenia minimalnego podatku dochodowego stanowi wyraz przeciwdziałania wspomnianej we wstępie luce budżetowej w podatku CIT, poprzez realizację postulatów zgłaszanych przez środowisko przedsiębiorców (m.in. Związek Przedsiębiorców i Pracodawców) dotyczących nowej formy opodatkowania. Jest to również odzwierciedlenie kierunku myślenia OECD dla zapewnienia ponadnarodowego minimalnego opodatkowania podatkiem dochodowym. Kluczowa jest solidarność podatkowa w obrębie Unii Europejskiej, gdyż ogromna większość zysków korporacji jest transferowana do krajów członkowskich”.

Zatem w założeniu ustawodawcy koncepcja polegająca na wprowadzeniu tego podatku ma skutkować zwiększeniem dochodów budżetowych oraz wyeliminowaniem zagranicznej luki CIT. Jednak czy rzeczywiście takie efekty przyniesie nowowprowadzana danina? Czy raczej spowoduje dodatkowe obciążenie finansowe również dla mniejszych podatników CIT? Zachęcamy do zapoznania się z naszą analizą przedmiotowej regulacji.

Kto podlega minimalnemu podatkowi przychodowemu?

Nowy podatek będzie dotyczył podmiotów opodatkowanych CIT, a więc zarówno spółek z ograniczoną odpowiedzialnością i spółek akcyjnych, jak i spółek osobowych – spółki komandytowej, komandytowo-akcyjnej oraz spółki jawnej – w przypadkugdy jest opodatkowana CIT. Podatnikami będą także zagraniczne zakłady takich podmiotów oraz podatkowe grupy kapitałowe (PGK) – szerzej o zmianach dotyczących PGK pisaliśmy na naszym blogu.

Podmioty te muszą spełnić następujące warunki, aby podlegać podatkowi minimalnemu:

• poniesienie straty ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych (straty w źródle zyski kapitałowe, np. ze zbycia udziałów, nie będą kwalifikowane do tego podatku), albo
• osiągnięcie udziału dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych, w przychodach innych niż z zysków kapitałowych w wysokości nie większej niż 1%.

Co ciekawe i wydaje się nie do końca przemyślane ze strony ustawodawcy – podatek przychodowy ma być niezależny od wielkości podatnika – nie przewidziano w tym zakresie progu przychodowego. Ponadto przesłanki uzależniające objęcie podatkiem minimalnym nie objęły innych kluczowych kwestii, jak np. wielkość zatrudnienia, suma bilansowa podatnika itp. W praktyce może to oznaczać, że już samo poniesienie straty czy niskiej rentowności będzie skutkowało objęciem podatnika przedmiotowym podatkiem.

Co więcej, przy określeniu powyższych wartości – co też w praktyce może być trudne do ustalenia – nie uwzględniane są:

• zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów, w tym poprzez odpisy amortyzacyjne, koszty, jakie wynikają z nabywania, wytworzenia bądź ulepszania środków trwałych,
• przychody oraz koszty uzyskania przychodów bezpośrednio lub pośrednio związane z tymi przychodami odpowiednio osiągnięte albo poniesione w związku z transakcją, jeżeli:
• cena lub sposób określenia ceny przedmiotu transakcji wynika z przepisów ustaw lub wydanych na ich podstawie aktów normatywnych oraz
• podatnik w roku podatkowym poniósł stratę ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych z transakcji, o której mowa w pkt powyżej, albo osiągnął udział dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych w przychodach innych niż z zysków kapitałowych wynikający z takiej transakcji w wysokości nie większej niż 1%, przy czym obliczenia straty i udziału dochodów w przychodach dokonuje się odrębnie dla transakcji tego samego rodzaju.

Kto nie podlega minimalnemu podatkowi przychodowemu

Ustawodawca zastosował jednak pewne wyłączenia przedmiotowe, i tak przepisów o minimalnym podatku przychodowym nie stosuje się do:

• tzw. start-upów, tj. podatników, którzy zaczęli działalność, oraz w kolejnych dwóch latach podatkowych ich działalności,
• przedsiębiorstw finansowych,
• podatników, którzy wykazują przejściowe trudności (spadek przychodów w porównaniu do poprzedzającego roku podatkowego co najmniej o 30%),
• podatników o tzw. prostej strukturze (osoby fizyczne jako wspólnicy, brak udziałów w innych podmiotach),
• podmiotów, które większość uzyskanych w roku podatkowym przychodów operacyjnych osiągają w związku z eksploatacją w transporcie międzynarodowym statków morskich/ statków powietrznych,
• podmiotów, które większość uzyskanych w roku podatkowym przychodów operacyjnych osiągają w związku z wydobywaniem kopalin, których ceny zależą bezpośrednio lub pośrednio od notowań na światowych rynkach,
• podatników, którzy wchodzą w skład grupy co najmniej dwóch spółek, gdzie obydwie są polskimi rezydentami, jedna posiada bezpośrednio co najmniej 75%-owy udział w drugiej, a udział ich łącznych dochodów w przychodach jest większy niż 1% (zmianę dodano na etapie prac sejmowych).

Stawka i podstawa opodatkowania

Jak wynika z nowego art. 24ca ust. 3 ustawy o CIT, za podstawę opodatkowania należy uznać sumę:

1. kwoty odpowiadającej 4% wartości przychodów (innych niż z zysków kapitałowych), oraz
2. poniesionych na rzecz podmiotów powiązanych kosztów finansowania dłużnego przekraczających kwotę 30% podatkowej EBITDA,
3. wartości odroczonego podatku dochodowego wynikającego z ujawnienia w rozliczeniach podatkowych nieamortyzowanej wartości niematerialnej i prawnej w zakresie, w jakim skutkuje ona zwiększeniem zysku brutto albo zmniejszeniem straty brutto, oraz
4. wartości poniesionych na rzecz podmiotów powiązanych lub podmiotów z państwa lub terytorium stosującego szkodliwą konkurencję podatkową kosztów nabycia określonych usług niematerialnych (analogicznych jak w przypadku uchylanego art. 15e ustawy o CIT), ponad kwotę 5% EBITDA powiększoną o 3 mln PLN.

W związku z powyższym, wbrew założeniom podatku minimalnego, nie będzie on dotyczył jedynie przychodów, ale także określonych kategorii kosztów podatkowych.

Odliczenia

Gdy już obliczymy podstawę opodatkowania podatku minimalnego, będzie można ją jeszcze pomniejszyć o następujące wartości:

• wartość odliczeń zmniejszających podstawę opodatkowania obliczoną zgodnie z art. 18 ustawy o CIT (np. wartość darowizn, czy nowych ulg zapowiadanych w „Polskim Ładzie”, np. na prototyp i robotyzację – o ulgach w Polskim Ładzie szczegółowo pisaliśmy na naszym blogu). Podstawy opodatkowania nie będzie można jedynie obniżyć o tzw. ulgę na złe długi w CIT,
• wartość dochodów, które są uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zwolnień z tytułu prowadzenia działalności w specjalnej strefie ekonomicznej (SSE) lub Polskiej Strefie Inwestycji (PSI).

Deklaracja podatku minimalnego

Podatek minimalny powinien być wykazany w zeznaniu rocznym CIT-8, składanym po zakończeniu roku podatkowego. I tak, należy w nim wykazać podstawę opodatkowania, pomniejszenia, o których mowa w ust. 10, i kwotę samego wyliczonego minimalnego podatku dochodowego.

Podatek minimalny powinien być wpłacony na rachunek urzędu skarbowego w terminie wpłaty podatku rocznego CIT, przy czym kwotę minimalnego podatku dochodowego podlegającą wpłacie pomniejsza się o należny za ten sam rok podatkowy podatek obliczony zgodnie z art. 19 ustawy o CIT.

Dodatkowo, w myśl art. 24ca ust. 13 ustawy o CIT, odliczenia zapłaconego podatku minimalnego można dokonać w zeznaniu za kolejno następujące po sobie 3 lata podatkowe następujące bezpośrednio po roku, za który podatnik wpłacił minimalny podatek przychodowy. Bez wątpienia wprowadzenie minimalnego podatku przychodowego postawi nowe wyzwania przed podatnikami CIT. Warto zatem już teraz zacząć przygotowywać się do nowych regulacji – przede wszystkim przeanalizować aspekt podmiotowy wprowadzonych regulacji/ ewentualnie zastosowanie wyłączenia podmiotowego w każdy indywidualnym przypadku.