31 marca 2021 r. Ministerstwo Finansów opublikowało objaśnienia podatkowe w zakresie metody porównywalnej ceny niekontrolowanej (dalej: metoda PCN) w odniesieniu do przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2019 r. Wyjaśnienia głównie skupiają się na kwestii przybliżenia szczególnych przykładów w zakresie przesłanek korzystania z metody porównywalnej ceny niekontrolowanej, a także zestawienia i porównania jej z innymi metodami.

Jak uzasadnia wiceminister Jan Sarnowski wydanie objaśnień: „Ministerstwo Finansów, mając na celu wyjaśnienie praktycznych aspektów związanych ze stosowaniem metody porównywalnej ceny niekontrolowanej oraz dążąc do zwiększenia bezpieczeństwa podatkowego podatników, podjęło prace, których efektem są niniejsze objaśnienia podatkowe wyjaśniające metodykę stosowania jednej z metod weryfikacji cen transferowych. Objaśnienia były tworzone z uwzględnieniem rekomendacji Forum Cen Transferowych  z dnia 11 czerwca 2019 r. dotyczących opisu metody porównywalnej ceny niekontrolowanej (PCN).”

Metoda PCN a przesłanki w oparciu o Rozporządzenie

Warto wspomnieć, że zgodnie z art. 10 ust. 1 i 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie cen transferowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: Rozporządzenie TP), metoda PCN polega na porównaniu ceny przedmiotu transakcji kontrolowanej z ceną stosowaną w porównywalnych transakcjach przez podmioty niepowiązane, opierając się przy tym o sporządzone porównanie odnoszące się do wartości przedmiotu transakcji zgodnie z zasadą ceny rynkowej. Co więcej, zgodnie z ust. 7, w celu zastosowania metody PCN należy ustalić, czy jest ona metodą najbardziej odpowiednią w danych okolicznościach, przy uwzględnieniu ustalonych warunków bądź tych narzuconych między podmiotami powiązanymi oraz na podstawie dostępnych informacji kluczowych do prawidłowego zastosowania tej metody.

Nie można nie wspomnieć o tym, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 Rozporządzenia TP, metodę PCN można zastosować, jeżeli spełniony jest jeden z dwóch poniższych warunków względem porównywalności transakcji w tym:

• żadna z różnic pomiędzy porównywanymi transakcjami bądź podmiotami nie wpływa w sposób istotny na cenę przedmiotu takiej porównywalnej transakcji lub
• można dokonać racjonalnie dokładnych korekt porównywalności eliminujących istotne efekty różnic.

Metoda PCN w praktyce

Przyglądając się natomiast dokumentowi objaśnień MF, przedstawiających wiele praktycznych kwestii, warto przytoczyć tutaj przykład wskazany wprost w dokumencie objaśnień, który odnosi się do podmiotu świadczącego specjalistyczne usługi tłumaczenia symultanicznego (dalej: podmiot A) na rzecz podmiotu powiązanego B. W przedmiotowej sprawie, podmiot A nie świadczy porównywalnych usług na rzecz podmiotu niepowiązanego i w celu prawidłowego oszacowania wynagrodzenia podmiot uznał, że zastosowanie znajdzie porównanie zewnętrzne. W tym celu, podmiot A pozyskał dane dotyczące cen usług tłumaczeniowych świadczonych okazjonalnie przez studentów lingwistyki na rzecz sądu.

Jak jednak wyjaśniono dalej, dane zewnętrzne w tym przykładzie nie mogą stanowić danych porównywalnych. Uzasadniając tę kwestię, wskazano, że jest to odmienny rodzaj, a także charakter usług tłumaczeniowych i w konsekwencji odmienne cechy tych usług, tj. ekspercki i specjalistyczny charakter, eliminuje możliwość porównania ich z przedmiotowymi danymi.

Co więcej, zastosowane dane różnią się profesjonalizmem doświadczenia, a więc ich wycena nie jest adekwatna i łatwa do oszacowania. Dodatkowo jak wskazano, nie jest możliwe zrealizowanie korekty powstałych różnic i aby zapewnić kompletność porównania zewnętrznego należy również mieć na uwadze kwestie podmiotowe.

W objaśnieniach podkreślono, iż przy podjęciu badania porównywalności trzeba zweryfikować określone kryteria, które zostały wskazane w §3 ust. 1 Rozporządzenia TP. W ślad tego paragrafu, wskazuje się tutaj m.in. fizyczną tożsamość porównywalnych dóbr bądź usług, wpływ dodatkowych usług na cenę danego dobra, wielkość i położenie danego rynku oraz jego charakter i poziom czy koszty pozyskania zleceń/kontrahentów. Zaznacza się jednak przy tym, że kryteria wskazane w objaśnieniach mają charakter otwarty, a zatem weryfikacja pod kątem porównywalności dla każdej z sytuacji powinna być rozpatrywana indywidualnie.

Za typowy obszar zastosowań metody PCN uznaje się obszar transakcji kontrolowanych, gdzie występuje możliwość dokonania porównania wewnętrznego, tj. porównania opartego o warunki transakcji realizowanych przez podmiot powiązany z podmiotami niepowiązanymi. Są to przykładowo transakcje, których przedmiot podlega notowaniom na giełdzie towarów lub surowców, transakcje, których przedmiotem jest udostępnienie wartości niematerialnych na zasadzie licencji czy transakcje w zakresie wynajmu nieruchomości.

Przykładowo, jak wskazano w objaśnieniach, metoda PCN stosowana jest wobec usług oraz dóbr wystandaryzowanych lub masowych. Przy ocenie porównywalności, szczególną uwagę należy zwrócić na ewentualne różnice dotyczące przedmiotu transakcji czy też funkcji pełnionych przez podmioty (zaangażowanych aktywów, podejmowanego ryzyka). W związku z tym konieczne jest odniesienie się do dóbr oraz usług bądź innych świadczeń, które są zbywane/nabywane w ramach transakcji, a także funkcji, jakie pełnią strony w transakcjach.

Wady metody PCN

Nie można jednak pominąć faktu, że zastosowanie metody PCN nie zawsze jest możliwe. Ma to miejsce, kiedy występują trudności w pozyskaniu wiarygodnych danych porównawczych, w weryfikacji istotnych kryteriów porównywalności czy dokonaniu racjonalnych, dokładnych korekt porównywalności.

Metoda PCN nie jest zatem wolna od błędów, dlatego też należy zwrócić szczególną uwagę na zasadność jest zastosowania w następujących sytuacjach: nieporównywalność, niedostateczna porównywalność danych, porównanie cen w transakcjach dokonywanych w ramach podstawowej działalności z cenami w transakcjach incydentalnych czy porównywanie cen na różnych poziomach rynku w ramach łańcucha.