W dniu 15 grudnia 2021 r. Minister Finansów wydał interpretację ogólną (DD5.8203.2.2021) w sprawie stosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów uzyskanych z udziałów w zyskach spółek jawnych i komandytowych będących podatnikami podatku dochodowego.
Wydana interpretacja skupia się na art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT) w związku z art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a oraz art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a, w zakresie możliwości korzystania przez wspólników spółek jawnych i komandytowych, mających siedzibę lub zarząd na terytorium Polski ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem CIT dla dochodów uzyskiwanych z udziału w zyskach tych spółek. Jak wynika z ogólnej oceny, zwolnienie może znajdować zastosowanie do przychodów, które zostały uzyskane z udziałów w zyskach spółek komandytowych i jawnych.
Warunki zastosowania zwolnienia
Przypomnijmy, iż w myśl art. 22 ust. 4 ustawy o CIT zwalnia się od podatku dochodowego przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a, f oraz j tej ustawy (z wyjątkiem dochodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1), jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:
- wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium RP,
- uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w RP lub w innym niż RP państwie członkowskim UE lub w innym państwie należącym do EOG, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,
- spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1,
- spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.
Natomiast ust. 4a-4d, jak również ust. 6 powyższego artykułu szczegółowo określają kryteria, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia. Wymagania te obejmują m.in. liczbę udziałów (akcji) posiadanych w spółce, która wypłaca dywidendę, inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, a także okres ich posiadania.
Dotychczasowe wątpliwości
Podatnicy powzięli wątpliwość czy kwestia zastosowania powyższego zwolnienia w stosunku do podziału zysku dotyczy również podatnika spółki jawnej bądź komandytowej z uwagi na zapis w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT. Regulacja ta wskazywała kategorię dochodów, które były objęte zwolnieniem określonym w art. 22 ust. 4 tejże ustawy. Dochody z tytułu udziału w zyskach spółek jawnych i komandytowych nie zostały jednak szczegółowo ujęte w przepisach.
Kwestią sporną był również mechanizm ustalania 2-letniego okresu posiadania przez wspólników nie mniej niż 10% udziałów (akcji) spółki jako jednego z wymogów uprawniających do skorzystania ze zwolnienia. Jak czytamy w interpretacji ogólnej: „Przy ocenie spełnienia określonego w art. 22 ust. 4a ustawy CIT warunku do skorzystania z omawianego zwolnienia, tj. nieprzerwanego posiadania przez okres dwóch lat minimum 10% udziałów (akcji) w spółce wypłacającej „dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych”, istotnym jest zatem w przypadku spółki jawnej lub komandytowej okres nieprzerwanego posiadania przez minimum dwa lata ogółu praw i obowiązków wspólnika w takiej spółce, przyznającego takiemu wspólnikowi minimum 10% praw do udziału w jej zyskach. Przy ocenie spełnienia tych warunków uwzględnieniu podlega również okres, zanim dana spółka jawna lub komandytowa uzyskała status podatnika CIT, a w przypadku kiedy spółka komandytowa uległa przekształceniu w spółkę jawną albo spółka jawna uległa przekształceniu w spółkę komandytową – również okres poprzedzający takie przekształcenie.”.
W związku z powyższym, MF wyjaśniając sposób liczenia 2-letniego okresu posiadania min. 10% udziałów (akcji), stwierdził, że warunek ten dotyczy również ogółu praw i obowiązków wspólnika, a także wyjaśnił, że należy brać pod uwagę przede wszystkim okres posiadania tych udziałów przed pozyskaniem statusu podatnika CIT.
Stanowisko Ministra Finansów
Jak wskazał w uzasadnieniu dotychczasowych wątpliwości MF, art. 22 ust. 4 ustawy o CIT ma zastosowanie do przychodów z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej bądź jawnej wypracowanych od dnia, w którym spółki te stały się podatnikiem CIT. W konsekwencji, zwolnienie, o którym mowa w niniejszym artykule, ma zastosowanie do ww. podmiotów o ile spełnione są przesłanki.
Organ uzasadnił swoje stanowisko wskazując, że przepisy ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku PIT, ustawy o podatku CIT, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw, które weszły w życie 1 stycznia 2021 r., miały na celu uszczelnienie system podatkowy i wyeliminowanie nieuczciwej konkurencji podatkowej poprzez „wyrównanie” zasad opodatkowania podatkiem dochodowym.
Modyfikacje objęły zmianę art. 1 ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przepisy ustawy o CIT mogą być stosowane również do spółek komandytowych, które mają siedzibę bądź zarząd na terytorium Polski. Oznacza to, że od 1 stycznia 2021 r. ustawodawca zwiększył krąg podmiotów podlegających opodatkowaniu CIT. W efekcie, spółki jawne i komandytowe będą mogły korzystać ze zwolnienia z CIT od dnia, w którym staną się podatnikami CIT, jeżeli spełnią normy z art. 22 ust. 4a-4d i ust. 6 a wspólnik nie będzie występował w charakterze komplementariusza.
Z całą treścią interpretacji ogólnej można zapoznać się pod poniższym linkiem: