- TSUE: Ładowanie aut elektrycznych dla VAT jest dostawą towarów – wyrok z 20 kwietnia 2023 r., C-282/22
- Odwrotne obciążenie VAT na giełdowe transakcje dotyczące gazu, energii i uprawnień do emisji CO2
- Brak obowiązku uiszczania podatku akcyzowego w przypadku wynajmu lokali z instalacją fotowoltaiczną – interpretacja zmieniająca Szefa KAS, znak: DOP7.8101.4.2022
- Nowelizacja ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych (tzw. ustawy wiatrakowej)
- Nielegalne pobieranie energii elektrycznej podlega opodatkowaniu VAT – wyrok TSUE z 27 kwietnia 2023 r., C-677/21
- Realizacja projektów dokonywanych przez jednostki samorządy terytorialnego oceniona przez TSUE
1. TSUE: Ładowanie aut elektrycznych dla VAT jest dostawą towarów – wyrok z 20 kwietnia 2023 r., C-282/22
Dnia 20 kwietnia 2023 r. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w odpowiedzi na pytanie prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego wydał wyrok w sprawie wykładni dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. 2006, L 347, s. 1), zmienionej dyrektywą Rady 2009/162/UE z dnia 22 grudnia 2009 r. (Dz.U. 2010, L 10, s. 14) (zwanej dalej „dyrektywą” lub „dyrektywą 2006/112”).
Orzeczenie TSUE stanowi odpowiedź na istotną wątpliwość prawną, jak na gruncie VAT klasyfikować ładowanie aut elektrycznych. Zgodnie z dyrektywą, dostawa towarów oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel. Z kolei, świadczenie usług oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.
Według przyjętego stanowiska Trybunału, taka sprzedaż jest to dostawa towarów, a nie świadczenie usług. Co więcej, w wyroku zostało podkreślone, że dodatkowe czynności ułatwiające korzystanie ze stacji ładujących (udostępnienie ładowarki, wsparcie techniczne, umożliwienie dokonywania płatności etc.) są czynnościami pomocniczymi do czynności głównej jako jest dostawa towaru, czyli elektryczności. Z uwagi na swój charakter nie zmieniają klasyfikacji świadczenia, a o charakterze całości decyduje świadczenie główne.
Co istotne, orzeczenie trybunału może również kreować skutki na gruncie akcyzy oraz prawa energetycznego, gdyż w określonych przypadkach przy sprzedaży energii elektrycznej wymagane jest posiadanie koncesji na obrót energią elektryczną i rodzi ona opodatkowanie akcyzą.
2. Odwrotne obciążenie VAT na giełdowe transakcje dotyczące gazu, energii i uprawnień do emisji CO2
W związku z ogłoszoną 24 marca 2023 r. ustawą z 9 marca 2023 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz. U z 2023 r. poz. 556), Polska wprowadziła czasowe odwrotne obciążenie podatkiem gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym i usług w zakresie przenoszenia uprawnień do emisji gazów cieplarnianych. Przepisy te zostały wprowadzone przez na podstawie dyrektywy VAT i mają charakter epizodyczny – obowiązują od 1 kwietnia 2023 r. do 28 lutego 2025 r. Zdaniem Ministerstwa Finansów, rozwiązanie to zwiększy konkurencyjność polskiego systemu giełdowego. Zakłada ono, że podatnikami są nabywcy lub usługobiorcy w zakresie dostawy gazu w systemie gazowym, dostawy energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym i świadczenia usług w zakresie przenoszenia uprawnień do emisji gazów cieplarnianych, w sytuacji gdy są one dokonywane bezpośrednio lub za pośrednictwem uprawnionego podmiotu na:
- giełdzie towarowej w rozumieniu przepisów o giełdach towarowych,
- rynku regulowanym lub zorganizowanej platformie obrotu (OTF) w rozumieniu ustawy o obrocie instrumentami finansowymi.
Ponadto, podmioty zobowiązane do stosowania tego mechanizmu mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego przez dokonaniem pierwszej czynności, stosowne zawiadomienie. Informacje te będą ewidencjonowane w formularzu JPK_V7, a transakcje objęte odwrotnym obciążeniem będą wpisywane tam wpisywane jak inne dostawy towarów, dla których podatnikiem jest nabywca zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT. Nowe zasady będą dotyczyły formularza JPK_V7 składanego od rozliczeń za kwiecień 2023 r.
3. Brak obowiązku uiszczania podatku akcyzowego w przypadku wynajmu lokali z instalacją fotowoltaiczną – interpretacja zmieniająca Szefa KAS, znak. DOP7.8101.4.2022
Obciążanie kosztami zużytej energii z odnawialnych źródeł energii najemców lokali usługowych nie powinno być rozpatrywane w kategoriach sprzedaży energii – tak stwierdził Szef Krajowej Administracji Skarbowej w interpretacji z dnia 1 lutego 2023 r. [znak: DOP7.8101.4.2022], zmieniającej interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 maja 2022 r. [znak: 0111-KDIB3-3.4013.80.2022.1.JS].
Z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej zwrócił się podatnik, którego przedmiotem działalności jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi, a na budynku przez niego wynajmowanym zamierza zainstalować instalację fotowoltaiczną, z której energia będzie wykorzystywana do zaspokojenia w energię wynajmowanych przez niego lokali użytkowych. Pytanie podatnika dotyczyło sytuacji, czy w związku obciążeniem najemców kosztem faktycznie zużytej energii elektrycznej wyprodukowanej z instalacji fotowoltaicznej na podstawie wskazań podlicznika lub zryczałtowanym kosztem energii elektrycznej niewynikającym ze wskazań podlicznika będzie on zobowiązany do zapłaty podatku akcyzowego, oraz czy świadcząc kompleksową usługę najmu, w skład której wejdzie, m.in. koszt wyprodukowanej z instalacji fotowoltaicznej, będzie on zobowiązany do zapłaty akcyzy lub będzie on mógł być zwolniony z tego obowiązku.
Po ponownym przeanalizowaniu sprawy Szef KAS stwierdził, że w opisanej sytuacji podatnik nie prowadzi działalności gospodarczej, którą jest wytwarzanie energii, a więc rozliczanie najemców lokali ze zużytej przez nich energii nie stanowi sprzedaży energii elektrycznej. Zdaniem organu również najemców lokali użytkowych nie można zakwalifikować jako nabywcy końcowego energii elektrycznej, gdyż kupują oni od spółki kompleksową usługę najmu i w ramach zawartej umowy ponoszą koszty zużytej w wynajętym lokalu energii elektrycznej. W związku z tym Szef KAS stwierdził, że nie dojdzie w omawianej sytuacji do powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju (art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym).
Natomiast na podatniku (wnioskodawcy) będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku akcyzowego w związku ze zużyciem energii elektrycznej wyprodukowanej z paneli fotowoltaicznych. Przeciwnie do stanowiska Dyrektora KIS, wnioskodawca będzie miał prawo do zastosowania zwolnienia od akcyzy dla zużycia energii elektrycznej z instalacji fotowoltaicznych, gdy łączna moc generatorów nie przekroczy 1 MW.
4. Nowelizacja ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych (tzw. ustawy wiatrakowej)
Dnia 23 marca 2023 r. opublikowano w Dzienniku Ustaw ustawę z dnia 9 marca 2023 r. o zmianie ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych oraz niektórych innych ustaw. Akt przewiduje m.in., że nowe turbiny wiatrowe będą mogły być lokowane w odległości nie mniejszej niż 700 m od zabudowań na podstawie Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego. Reguła dziesięciokrotności maksymalnej wysokości turbiny (reguła 10H) zostaje zachowana w przypadku parków narodowych, a w przypadku rezerwatów przyrody limit będzie wynosił 500 m. W przypadku innych form ochrony przyrody odległość ma wynikać z decyzji środowiskowej dla konkretnych przypadków.
Co ważniejsze, nowelizacja przewiduje, że inwestor realizujący inwestycję polegającą na budowie elektrowni wiatrowej będzie musiał przeznaczyć co najmniej 10% mocy zainstalowanej elektrowni wiatrowej stanowiącej przedmiot tej inwestycji do objęcia przez mieszkańców gminy. W ten sposób każdy mieszkaniec będący odbiorcą końcowym w gminie, na terenie której powstaje elektrownia, będzie mógł dobrowolnie zawrzeć z inwestorem umowę o odnawialnych źródłach energii, aby na jej podstawie zostać prosumentem wirtualnym. Ponadto, wprowadzono dodatkowe obowiązki dotyczące czynności technicznych istotnych dla zapewnienia bezpieczeństwa eksploatacji kluczowych elementów technicznych elektrowni wiatrowych (tzw. zasady bezpiecznej eksploatacji elektrowni wiatrowej). Będą one realizowane certyfikowane przez Urząd Dozoru Technicznego wyspecjalizowane przedsiębiorstwa komercyjne, których działania będą przez urząd kontrolowane. Z tytułu nieprzestrzegania obowiązku poddawania elementów technicznych elektrowni wiatrowej przeglądom serwisowym, podmiotowi eksploatującemu elektrownię wiatrową grozić będzie kara pieniężna o wartości przynajmniej 10 tys. złotych i nie wyższa niż 5% przychodu ukaranego przedsiębiorcy osiągniętego w poprzednim roku podatkowym. Przepisy ustawy weszły w życie z dniem 23 kwietnia 2023 r., wyjątkowo regulacje umożliwiające włączenie mieszkańców gminy, na terenie której zlokalizowana ma być elektrownia wiatrowa, do katalogu prosumentów wirtualnych będą obowiązywać od 2 lipca 2024 r.
5. Nielegalne pobieranie energii elektrycznej podlega opodatkowaniu VAT – wyrok TSUE z 27 kwietnia 2023 r., C-677/21
Dnia 27 kwietnia 2023 r. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wydał orzeczenie prejudycjalne (C-677/21) w sprawie wykładni dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. 2006, L 347, s. 1), zmienionej dyrektywą Rady 2009/162/UE z dnia 22 grudnia 2009 r. (Dz.U. 2010, L 10, s. 14) (zwanej dalej „dyrektywą”).
Trybunał wypowiedział się w sprawie opodatkowania VAT nielegalnego poboru paliw lub energii. Obywatel Belgii przez ponad dwa lata pobierał pod adresem swojego zamieszkania energię elektryczną bez uprzedniego zawarcia umowy z komercyjnym dostawcą energii (Fluvius Antwerpen) oraz bez wypowiedzenia takiej umowy poprzedniemu dostawcy. W związku z tym spółka Fluvius Antwerpen obciążyła obywatela Belgii opłatą za nielegalny pobór energii, która oprócz wartości zużytej energii uwzględniała także odsetki za zwłokę i z tytuły trwania sporu, oraz podatek VAT. Sąd odsyłający w Antwerpii, przez którym toczyła się dana sprawa, mimo zasądzenia rekompensaty na rzecz spółki wyrażał wątpliwości co do wymagalności VAT w okolicznościach takich jak w zawisłej przed nim sprawie.
W ocenie TSUE dostawa energii elektrycznej przez operatora sieci dystrybucyjnej, nawet jeśli jest przymusowa i wynika z bezprawnego działania osoby trzeciej, stanowi odpłatną dostawę towarów polegającą na przekazaniu prawa do rozporządzania rzeczą. Bezumowny pobór energii elektrycznej kwalifikuje się jako odpłatną dostawę towarów opodatkowaną VAT, a dystrybutor pobierający z tego tytuły opłaty jest podatnikiem VAT. Trybunał wskazał również, że ryzyko strat poniesionych w wyniku kradzieży, w niniejszym przypadku ryzyko poniesienia na własny koszt ilości energii elektrycznej utraconej z powodu jej bezprawnego poboru przez osobę trzecią, stanowi typowe ryzyko handlowe działalności gospodarczej, w tym przypadku działalności operatora sieci dystrybucji energii elektrycznej.
Należy jednak zauważyć, że omawiany wyrok reguluje kwestię nielegalnego poboru energii elektrycznej jedynie w przypadku nie zawarcia umowy. Ustawa Prawo energetyczne wyróżnia jeszcze takie sposoby nielegalnego poboru energii jak całkowite lub częściowe pominięcie układu pomiarowo-rozliczeniowego, a także ingerencja w ten układ mająca wpływ na zafałszowanie pomiarów.
Wyrok TSUE w sprawie C-677/2 będzie miał najprawdopodobniej znaczenie dla uprzednio dokonanych oraz przyszłych rozliczeń dystrybutorów, którzy nie odprowadzali podatku VAT od bezumownego poboru energii elektrycznej. Z czasem podobne wątpliwości i pytania mogą się pojawić w przypadku przedsiębiorstw doprowadzających wodę lub ciepło.
6. Realizacja projektów dokonywanych przez jednostki samorządy terytorialnego oceniona przez TSUE
Dnia 30 marca 2023 r. zostały opublikowane dwa wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wydane na skutek pytań prejudycjalnych wystosowanych przez Naczelny Sąd Administracyjny. Sprawa dotyczyła opodatkowania gminnych projektów usuwania azbestu na nieruchomościach mieszkańców (C-616/21) oraz opodatkowanie unijnych dotacji do montażu systemów odnawialnych źródeł energii odnawialnej na nieruchomościach mieszkańców (C-612/21).
Wątpliwości NSA dotyczyły ustalenia, czy przy realizacji założonych projektów jednostki samorządu terytorialnego działają jako podatnicy VAT, a także aspektu włączenia do podstawy opodatkowania dofinansowania otrzymanego przez jednostkę samorządu terytorialnego. W opublikowanych wyrokach TSUE przyjął odmienne od polskich organów podatkowych stanowisko, zgodnie z którym jednostki samorządu terytorialnego realizując wspomniane projekty nie działają jako podatnicy VAT, lecz jako organy władzy publicznej. Zdaniem Trybunału, ani dostarczanie i instalowanie przez gminę systemów OZE, ani działalność polegająca na zlecaniu przedsiębiorstwu zewnętrznemu czynności usuwania azbestu oraz odbierania od mieszkańców wyrobów zawierających azbest, nie stanowią dostawy towarów ani świadczenia usług opodatkowanych VAT.
Taka działalność gmin nie ma na celu osiągania stałego dochodu i nie prowadzi do żadnej płatności ze strony mieszkańców (w przypadku montażu OZE – mieszkańcy ponoszą co najwyżej ¼ kwot poniesionych kosztów). Stanowisko Trybunału oznacza, że w przypadku projektów finansowanych głównie z dotacji gminy nie powinny płacić VAT od inwestycji obejmujących odnawialne źródła energii, ani nie miały prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących np. usługi wykonawców.